Kā jāpiemēro pievienotās vērtības nodoklis izglītības pakalpojumiem un ar tiem saistītiem tūrisma pakalpojumiem?

 Published: 09.05.2016. 11.18


Atbilde:

1.gadījums. Uzņēmums pats sniedz izglītības pakalpojumus Latvijā vai ārvalstīs. Papildu pakalpojumus (apdrošināšanas pakalpojumus, aviosabiedrību sniegtos pakalpojumus u.c.) uzņēmums nenodrošina.

Šajā situācijā uzņēmuma sniegtais pakalpojums ir interpretējams kā izglītības pakalpojums, kuram piemērojamas Pievienotās vērtības nodokļa likuma 20.panta pirmās un otrās daļas normas, saskaņā ar kurām izglītības pakalpojumu sniegšanas vieta ir tā vieta, kas ir attiecīgo pasākumu faktiskās norises vieta.

2.gadījums. Izglītības pakalpojums notiek Latvijā vai ārvalstīs, taču uzņēmums pats izglītības pakalpojumus nesniedz un uzskata, ka darbojas tikai kā starpnieks, lai gan saņem pilnu samaksu un savā vārdā izraksta nodokļa rēķinu.

Tāpat kā iepriekšējā gadījumā papildu pakalpojumus uzņēmums nenodrošina. Taču uzņēmums nav uzskatāms par starpnieku Pievienotās vērtības nodokļa likuma izpratnē, jo saskaņā ar Pievienotās vērtības nodokļa likuma 1.panta 26.punktu starpnieks ir nodokļa maksātājs, kurš piedalās pakalpojumu sniegšanā vai preču piegādē, nekļūstot par šo preču īpašnieku vai faktisko pakalpojumu sniedzēju, lai īstenotu citu personu intereses pakalpojumu sniegšanas vai preču piegādes darījumos. Starpnieks izraksta nodokļa rēķinu un saņem atlīdzību tikai par savu sniegto starpniecības pakalpojumu.

Šajā situācijā saskaņā ar Pievienotās vērtības nodokļa likuma 6.panta trešo daļu, ja nodokļa maksātājs, kas darbojas savā vārdā, bet kādas citas personas interesēs, ir iesaistīts pakalpojumu sniegšanā, uzskatāms, ka nodokļa maksātājs pats saņēmis un sniedzis šos pakalpojumus. Tādējādi arī šajā situācijā sniegtajam pakalpojumam ir piemērojamas Pievienotās vērtības nodokļa likuma 20.panta normas.

Ja pakalpojums tiek sniegts ārvalstīs, tad uzņēmumam ir jāinteresējas attiecīgās valsts nodokļu administrācijā jautājumā par nepieciešamību reģistrēties kā nodokļa maksātājam šajā valstī.

3.gadījums. Uzņēmums pats organizē izglītības pakalpojumus ārvalstīs, kā arī nodrošina citu pakalpojumu sniegšanu kursantam sakarā ar braucienu. Uzņēmums darbojas savā vārdā, izmantojot citu personu preču piegādes un pakalpojumus – ārvalsts mācību iestādes organizētos kursus, apdrošināšanas sabiedrības sniegtos apdrošināšanas pakalpojumus, aviosabiedrības sniegtos pakalpojumus, viesnīcas pakalpojumus u.c.

Šajā situācijā uzņēmuma sniegtajam pakalpojumam ir tūrisma operatoru sniegta pakalpojuma pazīmes – uzņēmums sniedz kursantam pakalpojumus saistībā ar braucienu (ceļojumu), kura mērķis ir apmācības, piemēram, valodas apguve. Uzņēmums darbojas savā vārdā un lieto vismaz vienu citas personas sniegtu pakalpojumu ceļojuma mērķiem.

Tādējādi tiek izpildīti Padomes 2006.gada 28.novembra Direktīvas 2006/112/EK par kopējo pievienotās vērtības nodokļa sistēmu 306.pantā minētie nosacījumi ceļojumu aģentūru sniegtam pakalpojumiem, attiecīgi arī Pievienotās vērtības nodokļa likuma 136.pantā noteiktie nodokļa piemērošanas nosacījumi tūrisma operatoru sniegtajiem pakalpojumiem. 

Visus pasākumus, ko tūrisma operators veic, lai nodrošinātu tūrisma pakalpojuma sniegšanu (ceļojumu), uzskata par vienu pakalpojumu, ko tūrisma operators sniedz ceļotājam. Šis pakalpojums ir apliekams ar nodokli Pievienotās vērtības nodokļa likuma 136.panta noteiktajā kārtībā.

Savukārt atbilstoši Pievienotās vērtības nodokļa likuma 136.panta piektajā daļā noteiktajam nodokli par citiem tūrisma pakalpojumā iekļautajiem pakalpojumiem (tai skaitā viesu izmitināšanas mītņu, transporta, sabiedriskās ēdināšanas pakalpojumiem), kurus ceļotājam iekšzemē faktiski sniedz citi reģistrēti nodokļa maksātāji, iekļauj tūrisma pakalpojuma kopējā vērtībā un iekasē no ceļotāja. Par šiem pakalpojumiem iekasēto nodokļa summu tūrisma operators pilnā apmērā pārskaita faktiskajam pakalpojumu sniedzējam. Tūrisma operators šo summu nedrīkst atskaitīt kā priekšnodokli.

Šajā situācijā uzņēmums pēc darījumu ekonomiskās būtības sniedz divus ar pievienotās vērtības nodokli apliekamus darījumus, proti, izglītības pakalpojumu, kam piemērojama pievienotās vērtības nodokļa vispārīgā kārtība, un tūrisma pakalpojumu, kam ir piemērojams  īpašais pievienotās vērtības nodokļa piemērošanas režīms.

Ja izglītības pakalpojums tiek sniegts ārvalstīs, tad uzņēmumam ir jāinteresējas attiecīgās valsts nodokļu administrācijā jautājumā par nepieciešamību reģistrēties kā nodokļa maksātājam šajā valstī.

4.gadījums. Līdzīgi kā iepriekšējā gadījumā, uzņēmums darbojas savā vārdā, izmantojot citu personu preču piegādes un pakalpojumus saistībā ar kursanta braucienu uz ārvalstīm izglītības pasākumu apmeklēšanai – apdrošināšanas sabiedrības sniegtos apdrošināšanas pakalpojumus, aviosabiedrības sniegtos pakalpojumus, viesnīcas pakalpojumus u.c. Taču izglītības pakalpojuma organizētājs un nodrošinātājs ārvalstīs ir pats uzņēmums.

Šajā situācijā uzskatāms, ka visi pasākumi, ko uzņēmums veic sakarā ar ceļojumu, ir uzskatāmi par vienu pakalpojumu, ko sniedz tūrisma operators, izņemot uzņēmuma paša sniegto pakalpojumu – izglītības pakalpojumu. Izglītības pakalpojuma organizēšana šajā gadījumā būs apliekama ar pievienotās vērtības nodokli kā atsevišķs uzņēmuma paša sniegts pakalpojums, piemērojot Pievienotās vērtības nodokļa likuma 20.panta normas.

Šādu nodokļa piemērošanas kārtību apstiprina Eiropas Savienības Tiesas 2012.gada 25.oktobra spriedums lietā C-557/11 (Maria Kozak pret Dyrektor Izby Skarbowej w Lublinie) un 1998.gada 22.oktobra spriedums apvienotajās lietās C-308/96 un C-94/97 (Madgett un Baldwin), saskaņā ar kuriem Padomes 2006.gada 28.novembra Direktīvas 2006/112/EK par kopējo pievienotās vērības nodokļa sistēmu 306.pantā noteiktā īpašā pievienotās vērtības nodokļa shēma ir piemērojama tikai trešo personu sniegtajiem pakalpojumiem ceļojuma mērķiem.

Kā izriet no minētajiem Eiropas Savienības Tiesas spriedumiem, Padomes 2006.gada 28.novembra Direktīvas 2006/112/EK par kopējo pievienotās vērības nodokļa sistēmu 306.pantā noteiktā īpašā nodokļa piemērošanas kārtība ir piemērojama neatkarīgi no tā, vai uzņēmuma pamatdarbība ir vai nav ceļojumu organizēšana.

Ja izglītības pakalpojums tiek sniegts ārvalstīs, tad uzņēmumam ir jāinteresējas attiecīgās valsts nodokļu administrācijā jautājumā par nepieciešamību reģistrēties kā nodokļa maksātājam šajā valstī.

Tādējādi 3. un 4.gadījumā ir piemērojamas Pievienotās vērtības nodokļa likuma 136.pantā noteiktās normas arī tad, ja uzņēmuma pamatdarbība nav ceļojumu organizēšana.